06.05.2009 14:48

До недавних пор из-за законодательных несостыковок факторинговую деятельность в основном вели лишь банки. С конца апреля текущего года она стала доступна всем коммерческим организациям без исключения. Причем при использовании данного финансового инструмента они могут получить очень неплохой «антиналоговый выхлоп».

Перебои с оплатой, недоступность кредитов, банкротство контрагентов, недостаток оборотных средств… И это еще не весь «букет» трудностей, с которыми сталкивается сегодня львиная доля участников рынка. Некоторые проблемы помогает решить уже признанный за последние годы инструмент – факторинг, или, как гласит отечественное законодательство, финансирование под уступку права требования. И если прежде предоставлять подобные услуги имели право только банки, иные кредитные организации, а также компании, получившие соответствующую лицензию, то с 26 апреля с легкой руки чиновников этот бизнес стал доступен любым коммерческим организациям. Произошло это благодаря Закону от 9 апреля 2009 года #56-ФЗ. Законодатели не только изменили определение понятия «финансовый агент», приведенное в статье 825 Гражданского кодекса, но и признали утратившей силу статью 10 Закона от 26 января 1996 года #15-ФЗ. Положения данной нормы вообще-то позволяли выступать в качестве фактора без лицензии практически всем и вся, но… только до тех пор, пока не будет установлен порядок лицензирования данного вида деятельности. Видимо, перспектива необходимости получения каких бы то ни было разрешений не очень прельщала коммерсантов, а потому «скупщиками» требований до недавних пор выступали только банки. Итак, дамоклов меч больше не висит над компаниями. А значит, самое время разобраться, как с данным инструментом можно «поиграть».

Основные принципы

Для начала отметим, что в соответствии с пунктом 1 статьи 824 Гражданского кодекса по договору финансирования под уступку требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) деньги в счет его денежного требования к третьему лицу (должнику). В свою очередь клиент обязуется уступить данное требование финансовому агенту. Таким образом, предметом подобных сделок может выступать как денежное требование, срок платежа по которому уже наступил, так и право на получение денежных средств в будущем.
На практике обычно все происходит следующим образом. Продавец передает требование к своему покупателю фактору, за что получает от него часть планируемой выручки за отгруженные товары. При таком раскладе покупатель уже рассчитывается именно с фактором.

Таким образом, в данной сделке участвует как минимум три игрока. Причем каждый из них имеет свою выгоду. Продавец заблаговременно получает выручку по сделке. При этом вознаграждение финансовому агенту вполне можно рассматривать как плату за спокойствие. Фактор, очевидно, зарабатывает на разнице между суммой финансирования и ценой сделки. Ну а покупатель просто имеет возможность приобретать товар с отсрочкой платежа.

Налоговая сторона

Как мы уже выяснили, продавец получает от фактора финансирование, которое не покрывает стоимость реализованных товаров. В целях налогообложения прибыли он может учесть возникший убыток. Правда, при этом необходимо принимать во внимание ограничения, установленные в пункте 1 статьи 279 Налогового кодекса. Так, размер убытка не может быть выше суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований статьи 269 Кодекса по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров. Иными словами, нужно рассчитать убыток в порядке, который применяется при определении лимитов для процентов по кредитам: исходя из ставки рефинансирования ЦБ, увеличенной в 1,5 раза, – по кредитам в рублях, и в размере 22 процентов – по займам в иностранной валюте. В случае если есть так называемые сопоставимые долговые обязательства, предельную величину процентов определяют исходя из их среднего уровня. Обратите внимание: приведенные правила учета убытка действуют только в том случае, если требование было продано фактору до наступления срока платежа.

На самом деле больше всего споров вызывает порядок учета расходов на вознаграждение финансового агента, например за работу с «дебиторкой». Причем Минфин в этом вопросе в принципе определился. По мнению специалистов ведомства, если вознаграждение фактора установлено в фиксированной сумме, то его можно сразу включить в состав прочих (ст. 264 НК) или внереализационных расходов (ст. 265 НК). Если же комиссионные в договоре установлены в виде процентов от суммы уступленного денежного требования, то такие затраты нужно учитывать как проценты по долговым обязательствам – то есть в пределах лимита. Об этом представители Минфина сообщили в письмах от 17 апреля 2008 г. #03-03-06/1/284, от 4 августа 2008 г. #03-03-06/1/437 и от 19 февраля 2008 г. #03-03-06/1/116.

Сразу скажем, что у данной позиции есть и противники. Многие арбитры не согласны с тем, что комиссию за финансирование под уступку денежного требования можно приравнять к процентам по кредиту, как того желают чиновники. Например, об этом говорится в постановлениях ФАС Уральского округа от 10 апреля 2008 г. #Ф09-2195/08-С2 по делу #А76-4118/07, ФАС Поволжского округа от 8 ноября 2007 г. #А55-2208/07, от 19 апреля 2007 г. #А12-14131/06-С61-5/38, от 17 апреля 2007 г. #А12-16565/06.

В целях исчисления НДС предоставление денежных средств по договору факторинга рассматривается как оказание финансовых услуг на возмездной основе. Поэтому комиссии, взимаемые по договору факторинга, облагаются НДС в общеустановленном порядке. Вычету подлежит сумма НДС, приходящаяся на величину вознаграждения, учитываемая в расходах по налогу на прибыль (абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ).

Специи

Компании могут использовать факторинг и как неплохой инструмент налогового планирования. Причем немаловажную роль в этом деле играет тот факт, что теперь в качестве финансового агента совершенно спокойно может выступать любая коммерческая организация. Дело в том, что, как указано в подпункте 2 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса, банки, которые до сих пор являлись агентами, не имеют права применять упрощенную систему налогообложения. Подобного запрета при соблюдении прочих условий, установленных в главе 26.2 Налогового кодекса, для иных компаний нет.

Попробуем сконструировать ситуацию, при которой экономия на налогах будет налицо. Предположим, ООО «Топгрейд» приобретает товар у фирмы ЗАО «Комбат», за который согласно контракту обязуется расплатиться в течение 4–8 дней. На следующий день после заключения этой сделки ООО оформляет договор о продаже этой же партии товара ЗАО «Беркут» с условием отсрочки платежа, равной пяти дням с момента продажи. До наступления срока платежа «Топгрейд» передает денежное требование по оплате отгруженной продукции фактору – «Зодиак»», который применяет УСН. Полученное финансирование ООО направляет на погашение долга перед ЗАО «Комбат». Убыток в виде разницы между суммой финансирования и стоимостью отгруженной продукции «Топгрейд» учтет в расходах по налогу на прибыль. При наличии дружественных отношений с фактором можно условиться с ним о таком размере финансирования, который позволял бы учесть полученный убыток в полном объеме. Ведь, как уже было отмечено, данный вид затрат является нормируемым. ЗАО «Беркут», в свою очередь, расплачивается непосредственно с «Зодиаком». Поскольку фактор применяет «упрощенку», то с дохода по сделке будет уплачен налог по «спецрежимной» ставке. Таким образом, в результате большая часть прибыли «компаний» «Топгрейд» и «Зодиак» будет сокрыта от общих налогов.

«Модный» в меру

Безусловно, описанная схема вполне может дать сбой, если участников сделки, мягко говоря, сгубит жадность. Компания «Топгрейд» должна иметь хотя бы мало-мальский доход. В противном случае претензий представителей ФНС в необоснованности полученной налоговой выгоды не избежать. Кроме того, нелишним представляется и наличие заключения какой-либо консалтинговой компании (а лучше даже нескольких), в котором будет рекомендовано использовать механизм факторинга для достижения оптимального экономического эффекта. Разумеется, должны быть приведены все соответствующие расчеты. Что касается фактора, то ему не следует в своей деятельности ограничиваться лишь одним «дружественным» клиентом.